Examen 2022, supuesto práctico 1 (PALLARS LOGISTICS): representación, IVA e impuestos especiales, IAV, valor en aduana, pago de la deuda y OEA

Prueba práctica de representante aduanero, convocatoria de 2022 (Resolución de 8 de julio de 2022) · Resuelto por Clave Aduanera

Normativa aplicada. La convocatoria (base 4.2) manda aplicar la normativa vigente al terminar el plazo de presentación de solicitudes, el 30-09-2022. Usamos:

• Reglamento (UE) 952/2013 (Código Aduanero de la Unión, CAU; versión consolidada de 1-01-2020, la vigente a 30-09-2022).
• Reglamento Delegado (UE) 2015/2446 (RD-CAU; versión consolidada de 1-01-2022, la vigente a 30-09-2022).
• Ley 37/1992 del IVA (LIVA) y Ley 38/1992 de Impuestos Especiales (LIIEE), en su redacción vigente a 30-09-2022 (BOE).

Los artículos citados del CAU y del RD-CAU tienen hoy (versiones consolidadas de 12-12-2022 y de 1-07-2026) el mismo texto. La LIIEE sí se modificó después, entre otras por la Ley 11/2023, de 8 de mayo (arts. 4, 7 y 8 incluidos), y la LIVA cambió la redacción del art. 18.Dos por la Ley 31/2022. Las respuestas sobre IVA e impuestos especiales describen el régimen vigente a 30-09-2022.

Enunciado (resumen)

PALLARS LOGISTICS SA es un operador logístico que asesora a varios clientes:

1. Ron de Cuba. SABOR CARIBEÑO introduce 200.000 botellas por el puerto de Vigo. La mitad irá directamente a un depósito fiscal en Francia y la otra mitad se despacha a consumo en Vigo. El representante aduanero D. Pedro Domínguez actúa en nombre y por cuenta del importador (representación directa). PALLARS es expedidor registrado.
2. IAV. LACTASA exporta una mozzarella con aceite de palma y almidón. La IAV la clasifica en la subpartida 2106 90 98, pero la empresa cree que corresponde la 0406 90 69.
3. Maquinaria del Reino Unido. Valor declarado de 1.000.000 €, llegada por barco a Gijón y transporte por carretera hasta Barcelona.
   • Transporte y seguro: 2.000 € del Reino Unido a Gijón y 1.000 € de Gijón a Barcelona.
   • Arancel del 10 %.
   • Declaración presentada el 1-05-2022, admitida el 3-05-2022; deuda notificada el 15-05-2022.
4. OEA. PALLARS es OEA desde 2020.

Las preguntas literales están en el enunciado oficial (PDF de la AEAT), páginas 1 a 3.

Solución razonada

1. Deudores de la deuda aduanera, del IVA y de los impuestos especiales

• Deuda aduanera: con representación directa, el declarante es SABOR CARIBEÑO y, por tanto, el deudor. El art. 77.3 CAU dispone: «El declarante será el deudor». El representante directo no es deudor.
• IVA a la importación: el sujeto pasivo es quien realiza la importación, es decir, el destinatario de los bienes, SABOR CARIBEÑO (art. 86 LIVA). Quien actúa en nombre y por cuenta del importador responde subsidiariamente (art. 87.Tres LIVA). Esa responsabilidad no alcanza a las deudas que se pongan de manifiesto por actuaciones fuera de los recintos aduaneros (art. 87.Cuatro LIVA).
• Impuestos especiales (alcohol y bebidas derivadas) de las botellas despachadas a consumo:
  • el impuesto se devenga al nacer la deuda aduanera de importación (art. 7.2 LIIEE);
  • son sujetos pasivos los obligados al pago de la deuda aduanera (art. 8.2.b LIIEE), aquí SABOR CARIBEÑO;
  • los obligados solidariamente al pago de la deuda aduanera responden también solidariamente del impuesto (art. 8.5 LIIEE).
• Botellas enviadas a Francia: se importan en régimen suspensivo de impuestos especiales (pregunta 3.c). PALLARS, como expedidor registrado, responde del pago si los productos no llegan al destinatario (art. 8.9 LIIEE).

2. ¿Qué pasa si el representante no indica el tipo de representación?

El art. 19.1 CAU obliga al representante aduanero a declarar que actúa por cuenta de la persona representada y a precisar si la representación es directa o indirecta. Su párrafo segundo dispone: «Quien omita declarar que está actuando como representante aduanero o declare estar actuando en tal condición sin poseer un poder de representación para ello, se considerará que actúa en su propio nombre y por cuenta propia».

Suponiendo que la omisión del tipo de representación se trate como esa falta de declaración de actuar como representante (el precepto no regula de forma expresa la omisión de solo el tipo), la consecuencia es que se le considera actuando en su propio nombre y por cuenta propia.

Con ese supuesto, D. Pedro Domínguez pasaría a ser el declarante y, por tanto, el deudor de la deuda aduanera (art. 77.3 CAU). Como de los impuestos especiales responden los obligados al pago de la deuda aduanera (art. 8.2.b LIIEE), también quedaría obligado por ellos.

3. Tributación de las botellas

a) Número de botellas

• IVA e impuestos especiales en España: 100.000 botellas, las que se despachan a consumo en Vigo. Las demás no tributan en España por ninguna de las dos vías que se describen a continuación.
• Arancel. El enunciado admite dos vías, porque no dice en qué régimen aduanero salen de Vigo las botellas destinadas a Francia:
  • Vía 1: 200.000 botellas. Todas se despachan a libre práctica en Vigo y las destinadas a Francia se envían con el expedidor registrado (detalle en la letra c).
  • Vía 2: 100.000 botellas. Las destinadas a Francia circulan en tránsito externo hasta Francia, sin estar sujetas a derechos de importación ni a otros gravámenes durante el tránsito (art. 226.1 CAU), y se despachan allí.

b) Base imponible del IVA a la importación (art. 83.Uno LIVA)

Es el valor en aduana más, en cuanto no estén incluidos en él:

• los derechos de importación y los demás gravámenes devengados con motivo de la importación, salvo el propio IVA (incluidos aquí los impuestos especiales sobre el alcohol);
• los gastos accesorios (comisiones, embalaje, transporte y seguro) hasta el primer lugar de destino en la Comunidad.

c) Botellas que van directamente al depósito fiscal francés

Por la vía 1 (despacho a libre práctica en España), que es la que usa el expedidor registrado del enunciado:

• Aduanas: declaración de despacho a libre práctica en Vigo, con pago de los derechos de importación.
• IVA: importación exenta (art. 27.12.º LIVA), porque los bienes se expiden a otro Estado miembro y la entrega posterior del importador está exenta por el art. 25 LIVA (entrega o transferencia intracomunitaria).
• Impuestos especiales: importación en régimen suspensivo (art. 7.2 LIIEE), porque los productos circulan desde el lugar de importación hacia un depósito fiscal.
  • La expedición la hace PALLARS como expedidor registrado, autorizado a enviar productos en régimen suspensivo solo desde el lugar de su importación en el momento del despacho a libre práctica (art. 4.15 LIIEE).
  • Los productos viajan con el documento administrativo electrónico, cuyo número de referencia es el ARC (art. 4.5 LIIEE).

Por la vía 2 (tránsito externo), estas botellas no se importan en España:

• IVA: quedan vinculadas desde su entrada a un régimen del art. 24 LIVA, el tránsito externo (art. 24.Uno.1.º.b). Por eso la importación se produce cuando abandonan el régimen en el territorio de aplicación del impuesto (art. 18.Dos LIVA), y aquí lo abandonan en Francia.
• Impuestos especiales: mientras circulan en tránsito externo no están sujetas a derechos de importación ni a otros gravámenes (art. 226.1.b CAU). Se despachan en Francia.

4. ¿Qué puede hacer el titular de la IAV si no está de acuerdo?

Recurrir la decisión. La IAV es una decisión aduanera y el titular puede recurrirla (art. 44 CAU); en España, mediante recurso de reposición o reclamación económico-administrativa.

No le sirven otras vías:

• las decisiones IAV «no podrán modificarse» (art. 34.6 CAU);
• no se revocan a petición del titular (art. 34.5 CAU);
• no se acepta una nueva solicitud del mismo titular para las mismas mercancías (art. 33.1.a CAU).

5. ¿Vincula la IAV de LACTASA a QUESOS FRESCOS?

No. La IAV solo vincula a las autoridades aduaneras «respecto del titular de la decisión» y para las mercancías cuyas formalidades se cumplan después de que la decisión surta efecto (art. 33.2.a CAU). QUESOS FRESCOS puede solicitar su propia IAV.

6. Cambio de aceite de palma por aceite de coco: ¿sirve la misma IAV?

No. Para aplicar una IAV, el titular debe probar que las mercancías declaradas «se corresponden en todos sus aspectos con las descritas en la decisión» (art. 33.4.a CAU). Con un aceite distinto, la composición cambia, y ni el nombre comercial ni el exportador influyen en eso.

7. Maquinaria del Reino Unido

Suponiendo que el valor declarado de 1.000.000 € es el precio de la maquinaria sin los transportes (el enunciado los da aparte, con sus justificantes), y aplicando el arancel del 10 % que fija el enunciado:

a) Importe de la deuda aduanera

• Valor en aduana: se suman al precio el transporte y el seguro hasta el lugar de introducción en el territorio aduanero de la Unión (art. 71.1.e CAU), que es Gijón. Se excluye el transporte posterior a la entrada (art. 72.a CAU). Resultado: 1.000.000 + 2.000 = 1.002.000 €.
• Derechos: 10 % × 1.002.000 = 100.200 €.

b) Nacimiento de la deuda. La deuda nace con la admisión de la declaración (art. 77.2 CAU), el 3-05-2022, no con su presentación el 1-05-2022.

c) Plazo de pago. Es el que fije la aduana, que no podrá sobrepasar los diez días siguientes a la notificación (art. 108.1 CAU). Los plazos de la legislación aduanera se computan con el Reglamento (CEE, Euratom) 1182/71 (art. 55.2 CAU), que no cuenta el día de la notificación (art. 3.1, párrafo segundo, de ese reglamento). Notificada la deuda el 15-05-2022, el plazo máximo termina el 25-05-2022 (miércoles).

d) Intereses de demora. Sí. Se cobran desde que expira el plazo de pago hasta que se paga (art. 114.1 CAU), al tipo del BCE más dos puntos.

• No se cobran si el importe no supera 10 € (art. 114.4 CAU).
• La aduana puede renunciar a ellos cuando, sobre la base de una evaluación documentada de la situación del deudor, se determine que su percepción podría provocar dificultades graves de orden económico o social (art. 114.3 CAU).

8. Falta de tesorería

a) ¿Ampliar el periodo de pago? No publicamos solución para este apartado porque no hemos podido verificarla al 100 %.

b) Otra forma de pago. Sí: puede pedir otras facilidades de pago, distintas del pago aplazado (art. 112 CAU):

• requieren garantía y devengan un interés de crédito (tipo del BCE más un punto);
• la aduana puede no exigir la garantía o el interés de crédito cuando, sobre la base de una evaluación documentada de la situación del deudor, se determine que eso podría provocar dificultades graves de orden económico o social (art. 112.3 CAU);
• no se cobra el interés de crédito si su importe no supera 10 € (art. 112.4 CAU).

9. Concesión del estatuto de OEA

a) Tipos. Hay dos (art. 38.2 CAU): OEA de simplificaciones aduaneras y OEA de seguridad y protección. Son acumulables (art. 38.3 CAU).

b) Autoridad competente. La del lugar en que el solicitante lleve o tenga accesible su contabilidad principal a efectos aduaneros y en el que vaya a realizarse al menos una parte de las actividades (art. 22.1, párrafo tercero, CAU). Si no puede determinarse así, se aplican las reglas subsidiarias de los arts. 12 y 27 del RD-CAU.

c) Plazo para decidir.

• 120 días desde la aceptación de la solicitud (art. 22.3 CAU).
• Para el OEA, ese plazo puede prorrogarse hasta sesenta días (art. 28.1 RD-CAU).
• Si hay un procedimiento penal en curso que afecte al criterio del art. 39.a, el plazo se prorroga lo necesario (art. 28.2 RD-CAU).

d) Criterios para el OEA de simplificaciones (art. 39, letras a) a d), CAU):

• inexistencia de infracciones graves o reiteradas de la normativa aduanera y fiscal;
• alto nivel de control de las operaciones y del flujo de mercancías;
• solvencia financiera;
• competencia o cualificación profesional adecuada.

10. Mantenimiento del estatuto de OEA

a) Validez. Ilimitada: la decisión es válida sin limitación temporal (art. 22.5 CAU).

b) Plazo para volver a solicitarlo tras una anulación o revocación. Tres años cuando la anulación o revocación se debió a que el solicitante no cumplió las obligaciones de la autorización, o cuando la autorización se anuló conforme al art. 27.1 CAU.

• Con carácter general, no se acepta una solicitud con la misma finalidad durante un año desde la anulación o revocación por incumplir las obligaciones (art. 11.1.d RD-CAU).
• Ese periodo se amplía a tres años cuando la decisión se anuló conforme al art. 27.1 CAU o cuando se trata de una solicitud de estatuto de OEA (art. 11.2 RD-CAU).

Cómo leer esta solución:

• En la pregunta 3.a el enunciado admite dos vías aduaneras, y damos el tratamiento de cada una.
• La pregunta 7 parte del supuesto indicado.
• La pregunta 8.a no se publica.